auto-cargo
Международные автомобильные перевозки. |
|
ВВЕДЕНИЕ
В связи с выгодным географическим местоположением Республики Беларусь международные автомобильные грузоперевозки (МАГ) являются одним из основных направлений развития транспортной системы нашей страны, что, в свою очередь, способствует развитию экономических отношений и углублению экономической интеграции между Беларусью, Россией, Украиной, Прибалтикой, Европой, Ближним Востоком и другими государствами. Продвижение на внешний рынок предполагает качественную и своевременную доставку грузов перевозчиком. В процессе доставки груза возникают определенные транспортные расходы. От оптимизации этих расходов зависит получение прибыли от каждой такой грузоперевозки. На какие расходы с точки зрения бухгалтерского и налогового учета стоит обратить внимание при осуществлении МАГ?
1. ЛИЦЕНЗИРОВАНИЕ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ПЕРЕВОЗЧИКОВ
Если юридическое или физическое лицо Республики Беларусь осуществляет внешнеэкономическую деятельность, одним из видов которой обозначена организация перевозок грузов (подкласс 63400 Классификатора), включающая организацию перевозок автомобильным, железнодорожным, водным или воздушным транспортом, то такая деятельность подлежит лицензированию (п. 37 Перечня N 17).
С 1 января 2011 г. в силу вступает Указ N 450, согласно которому международные автомобильные перевозки грузов остаются лицензируемым видом деятельности со сроком действия специального разрешения (лицензии) до 10 лет (п. 4 приложения 1 к Положению N 450).
Для получения лицензии соискатель лицензии (п. 2 Положения N 450) представляет в соответствующий лицензирующий орган наряду с требуемыми для оформления процедуры документами документ об уплате государственной пошлины за выдачу лицензии (подп. 15.4 Положения N 450, подп. 1.27 ст. 249 главы 27 НК).
Условия и порядок представления документов, необходимых для получения лицензии в области автомобильного транспорта, определены в Положении N 450.
Решение о выдаче (отказе в выдаче) специального разрешения (лицензии) на право осуществления деятельности в области автомобильного транспорта, внесении в нее изменений и (или) дополнений, продлении, приостановлении, возобновлении, прекращении срока ее действия и аннулировании принимается Министерством транспорта и коммуникаций Республики Беларусь (п. 119 гл. 12 Положения N 450).
Не требуется получения лицензии для выполнения международных автомобильных перевозок грузов с использованием автомобиля, предназначенного для перевозки грузов, разрешенный максимальный вес которого, включая вес прицепа (полуприцепа), не превышает 3,5 тонны (ч. 2 п. 120 гл. 12 Положения N 450).
Лицензионные требования и условия, предъявляемые к соискателю лицензии, содержатся в п. 121 гл. 12 Положения N 450.
Лицензионные требования и условия, предъявляемые к лицензиату, - в п. 122 гл. 12 Положения N 450.
Согласно п. 3 Положения N 118 лицензия в области МАГ в бухгалтерском учете относится к нематериальным активам (НМА).
Фактические затраты, связанные с приобретением объектов НМА, отражаются по дебету счета 08 "Капитальные вложения" в суммах, указанных в первичных учетных документах, за вычетом НДС, в корреспонденции с кредитом счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (п. 8 Инструкции N 128 и Инструкция N 89).
Поступление НМА, в нашем случае специального разрешения (лицензии) на осуществление права международной перевозки грузов автомобильным транспортом, осуществляется по первоначальной стоимости и отражается в бухгалтерском учете по дебету сч. 04 "Нематериальные активы" и кредиту сч. 08 "Капитальные вложения" или счетов учета расчетов (п. 6 Инструкции N 128 и Инструкция N 89). В бухучете организации хозяйственные операции, связанные с получением специального разрешения (лицензии), будут отражены следующим образом (пример условный, без НДС):
<1> В случае возникновения в процессе хозяйственной деятельности операций, корреспонденция счетов по которым не предусмотрена Инструкцией N 89, организация может составлять соответствующую корреспонденцию счетов, исходя из содержания хозяйственной операции (Инструкция N 89), или может отнести в дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"). <2> Счет 20 "Затраты на производство" на основании п. 21 Инструкции N 128, п. 4 Инструкции N 37/18/6, подп. 3.32 Основных положений по составузатрат N 210/161/151.
2. ЗАКЛЮЧЕНИЕ ДОГОВОРОВ В СООТВЕТСТВИИ С КОНВЕНЦИЕЙ О ДОГОВОРЕ МЕЖДУНАРОДНОЙ ПЕРЕВОЗКИ ГРУЗОВ (КДПГ)
Международные автомобильные перевозки - автомобильные перевозки, выполняемые за пределы (за пределами) территории Республики Беларусь, из-за ее пределов, а также транзитные автомобильные перевозки, выполняемые через территорию Республики Беларусь между двумя пунктами пересечения Государственной границы Республики Беларусь в местах, установленных законодательством (ст. 1 Закона N 278-З).
Основным международным документом, регулирующим единообразие договаривающихся сторон в условиях заключения договора международной перевозки грузов и, в частности, в условиях, касающихся требуемых для таких перевозок документов и ответственности транспортера, является Конвенция КДПГ CMR.
Конвенция КДПГ CMR применяется ко всякому договору дорожной перевозки грузов за вознаграждение посредством автомобилей (а также автомобилей с полуприцепом, прицепов и полуприцепов (п. 2 ст. 1 Конвенции КДПГ CMR)), когда указанные в договоре место принятия к перевозке груза и место, предусмотренное для сдачи груза, находятся на территории двух различных стран, из которых по крайней мере одна является участвующей в Конвенции КДПГ CMR. Применение Конвенции КДПГ CMR не зависит от местожительства и национальности заключающих договор сторон (п. 1 ст. 1 Конвенции КДПГ CMR).
Договор перевозки устанавливается накладной. Отсутствие, неправильность или потеря накладной не отражаются ни на существовании, ни на действительности договора перевозки, к которому и в этом случае применяются постановления Конвенции КДПГ CMR (ст. 4 Конвенции КДПГ CMR).
Статья 2 Закона N 278-З регулирует отношения, возникающие при организации и выполнении автомобильных перевозок, а также при выполнении (оказании) работ (услуг), связанных с такими перевозками.
Еще одним из основных международных документов является Соглашение ДОПОГ, которое было подписано договаривающимися сторонами с целью повысить безопасность международных дорожных перевозок.
Согласно Соглашению ДОПОГ к международной перевозке допускаются транспортные средства - автомобили, тягачи с полуприцепами, прицепы и полуприцепы, соответствующие определениям, приведенным в статье 4 Конвенции о дорожном движении от 19.09.1949, за исключением транспортных средств, принадлежащих вооруженным силам одной из договаривающихся сторон или находящихся в ведении этих вооруженных сил.
Категория "опасность груза" (вещества и изделия) определяется согласно положениям приложений А и В к Соглашению ДОПОГ, по которым такие грузы не допускаются к международной дорожной перевозке или допускаются к ней с соблюдением определенных условий (ст. 1 Соглашения ДОПОГ).
2.1. Договор автомобильной перевозки груза
По договору автомобильной перевозки груза автомобильный перевозчик обязуется доставить вверенный ему грузоотправителем груз в пункт назначения и выдать его лицу, уполномоченному на получение груза, а заказчик автомобильной перевозки груза обязуется уплатить за автомобильную перевозку груза установленную плату.
Заказчиком автомобильной перевозки груза могут быть грузоотправитель, грузополучатель или экспедитор.
Заключение договора автомобильной перевозки груза осуществляется в порядке, установленном Правилами N 970, и подтверждается составлением товарно-транспортной накладной или иного транспортного документа. Неправильно составленные товарно-транспортная накладная или иной транспортный документ, а также их утеря не влияют на действительность заключенного договора автомобильной перевозки груза (ст. 37 Закона N 278-З).
2.2. Договор фрахтования для автомобильной перевозки грузов
По договору фрахтования для автомобильной перевозки грузов автомобильный перевозчик (фрахтовщик) обязуется предоставить за плату заказчику автомобильной перевозки грузов (фрахтователю) всю или часть вместимости одного или нескольких транспортных средств на один или несколько рейсов для автомобильной перевозки грузов. По сути это договор аренды.
Порядок заключения договора фрахтования для автомобильной перевозки грузов устанавливается Правилами N 970 и иными актами законодательства (ст. 38 Закона N 278-З).
2.3. Договор об организации автомобильных перевозок грузов
Наряду с условиями, предусмотренными п. 1 ст. 752 ГК, в договоре об организации автомобильных перевозок грузов определяются маршрут, сроки и графики выполнения автомобильных перевозок грузов и устанавливаются тип и количество используемых транспортных средств, требования к ним и ответственность сторон, порядок расчетов за автомобильные перевозки грузов. Кроме того, в договоре об организации автомобильных перевозок грузов могут быть указаны конкретный перечень услуг, сопутствующих автомобильной перевозке грузов, условия предоставления транспортных средств и предъявления грузов к автомобильной перевозке, объемы автомобильных перевозок грузов и иные условия организации и выполнения автомобильных перевозок грузов.
При наличии договора об организации автомобильных перевозок грузов заказчик автомобильной перевозки не позднее 48 часов до начала автомобильной перевозки представляет автомобильному перевозчику заявку на автомобильную перевозку груза (далее - заявка) к договору об организации автомобильных перевозок грузов по форме согласно приложению 1 к Правилам N 970. По согласованию сторон заявка может быть на один день, неделю, декаду, месяц или иной срок, предусмотренный данным договором (п. 11 Правил N 970).
При необходимости выполнения разовых автомобильных перевозок грузов заказчик автомобильной перевозки должен заполнить разовый заказ на автомобильную перевозку груза по примерной форме согласно приложению 3 к Правилам N 970 и передать его автомобильному перевозчику не позднее 48 часов до начала автомобильной перевозки (п. 12 Правил N 970).
Договор об организации автомобильных перевозок грузов не исключает необходимости заключения договора автомобильной перевозки груза либо договора фрахтования для автомобильной перевозки грузов (ст. 39 Закона N 278-З).
Для корректного отражения хозяйственных операций по вышеуказанным договорам в бухгалтерском и налоговом учете очень важным началом является грамотное их оформление согласно нормам международного договора (права), НК и других законодательных актов Республики Беларусь с полным и оптимальным перечнем прилагаемых документов.
3. ДОКУМЕНТАЛЬНОЕ ОФОРМЛЕНИЕ ДОГОВОРОВ
К договору международной перевозки груза в обязательном порядке должны быть приложены транспортные документы.
Транспортными документами при выполнении автомобильных перевозок грузов признаются:
В связи с образованием с 01.07.2010 единой таможенной территории Республики Беларусь, Российской Федерации и Республики Казахстан в силу вступил ТмК ТС, а также Соглашение, Протокол по товарам и Протокол по услугам.
Согласно п. 2 ст. 3 Протокола по услугам документами, подтверждающими место реализации работ (услуг), являются:
Так как CMR-накладная не содержит информации о стоимости товаров, вместе с ней заполняется товарная накладная формы ТН-2, утвержденная Постановлением N 192.
3.1. Заполнение CMR-накладной
Статьей 15 Закона N 278-З определено, что условия выполнения автомобильных перевозок грузов, а также требования к автомобильным перевозчикам, водителям и транспортным средствам при выполнении международных автомобильных перевозок грузов устанавливаются Правилами N 970.
Согласно п. 340 Правил N 970 при выполнении международной автомобильной перевозки груза водитель должен иметь ряд документов, среди которых указана CMR-накладная.
Составление CMR-накладной согласно Конвенции КДПГ CMR подтверждает заключение договора международной автомобильной перевозки груза (ч. 4 п. 1 Инструкции N 23).
CMR-накладная выписывается отправителем не менее чем на четырех страницах (п. 3 Инструкции N 23).
При организации международной перевозки по договоренности сторон могут быть использованы бланки CMR-накладной как перевозчика, так и заказчика, т.е. одного из участников договора перевозки.
CMR-накладная является бланком строгой отчетности и применяется всеми юридическими лицами независимо от формы собственности и индивидуальными предпринимателями Республики Беларусь при осуществлении международной автомобильной перевозки грузов, начинающейся с территории Республики Беларусь (ч. 1 п. 1 Инструкции N 23).
Соответственно бухгалтерский учет CMR-накладных ведется на основании Инструкции N 196 в стоимостном и количественном выражении на счете 10 "Материалы", а аналитический учет - на забалансовом счете 006 "Бланки строгой отчетности" (по материально ответственным лицам).
На основании Инструкции N 89 CMR-накладные учитываются на счете 10 "Материалы" по фактической себестоимости их приобретения (заготовления) или учетным ценам и на счете 006 "Бланки строгой отчетности" по номинальной стоимости или в условной оценке.
Согласно учетной политике организации (Инструкция N 62) стоимость использованных в отчетном месяце CMR-накладных с кредита счета 10 "Материалы" может быть списана в дебет счетов учета затрат на производство, например в дебет счета 20 "Основное производство", счета 26 "Общехозяйственные расходы" или счета 44 "Расходы на реализацию" с соответствующим отражением в аналитическом учете по счету 006 "Бланки строгой отчетности".
3.2. Заполнение путевых листов
Согласно п. 25 Инструкции N 23 перевозчиком в графе 23 CMR-накладной проставляются дата и номер путевого листа, по которому осуществляется перевозка груза, фамилии водителей, выполняющих перевозку, штамп организации перевозчика и для подтверждения факта приема грузов к перевозке от отправителя - подпись водителя (экспедитора), принявшего груз (с расшифровкой подписи).
Кроме этого, третья страница CMR-накладной прилагается к путевому листу перевозчика и служит основанием для учета оказанных транспортных услуг и начисления заработной платы водителю (п. 3 Инструкции N 23).
Использование транспортного средства при выполнении автомобильной перевозки груза оформляется путевым листом (ч. 2 ст. 40 Закона N 278-З).
Напоминаем, что обязанности по составлению путевого листа возлагаются на автомобильного перевозчика, товарно-транспортной накладной - на грузоотправителя, заказа-поручения - на автомобильного перевозчика, если иное не установлено законодательными актами или соглашением сторон (ч. 6 ст. 40 Закона N 278-З).
Перевозчики (юридические лица, независимо от организационно-правовой формы и формы собственности, их обособленные структурные подразделения, а также индивидуальные предприниматели) должны при выпуске грузового автомобиля на линию выдавать водителю путевой лист типовой формы 4 для работы этого грузового автомобиля в международном сообщении (подп. 1.1, 1.2 Инструкции формы 4).
Путевой лист грузового автомобиля является основным первичным учетным документом, определяющим совместно с товарно-транспортной накладной при перевозке товарных грузов или актом замера (взвешивания) при перевозке нетоварных грузов показатели для учета работы грузовых автотранспортных средств и водителя, а также данные для начисления заработной платы водителю, осуществления расчетов за перевозки грузов и формирования статистической отчетности (подп. 1.3 Инструкции формы 4).
Бланки путевых листов хранятся у перевозчика и по мере потребности выдаются под расписку лицу, ответственному за эксплуатацию автотранспорта. Запрещается использование форм путевых листов грузового автомобиля, отличных от типовой формы 4 (подп. 1.4 Инструкции формы 4).
Выдаваемый водителю путевой лист должен иметь дату выдачи, штамп и печать перевозчика (подп. 1.6 Инструкции формы 4).
Путевые листы грузового автомобиля хранятся вместе с товарно-транспортными документами для их одновременной проверки (подп. 1.7 Инструкции формы 4).
Заполнение реквизитов путевых листов производится в строгом соответствии с Инструкцией формы 4 и является обязательным как для перевозчика, так и для заказчика грузовых автомобилей. Ответственность за заполнение путевых листов в соответствии с Инструкцией формы 4 несут руководители юридических лиц или индивидуальные предприниматели, имеющие в собственности или арендующие грузовые автомобили, а также лица, отвечающие за их эксплуатацию и непосредственно участвующие в заполнении этих документов (подп. 1.8 Инструкции формы 4).
Как и CMR-накладные, путевые листы типовой формы 4 являются бланками строгой отчетности (подп. 1.4 Инструкции формы 4) и учитываются в организации аналогично порядку учета CMR-накладных в подразделе 3.1 пособия.
Порядок заполнения путевого листа типовой формы 4 содержится в п. 4 Инструкции формы 4.
Следует отметить, что при проверке заполнения путевых листов Транспортной инспекцией Министерства транспорта и коммуникаций Республики Беларусь особое внимание уделяется наличию в путевом листе:
Одним из грубых нарушений законодательства о лицензировании, лицензионных требований и условий является нарушение порядка заполнения путевого листа или его отсутствие. Это может повлечь за собой лишение лицензии и наложение штрафа (п. 124 Положения N 450).
Например, медицинский работник и механик могут быть штатными работниками (ст. 4 ТК) либо работниками, нанятыми по договору подряда (ст. 656 ГК). Или же организация может заключить договор с другой организацией на оказание услуг данными специалистами (ст. 733 ГК).
Медицинский работник в обязательном порядке должен иметь лицензию на оказываемые услуги.
Работа механика предполагает специальное образование в данной области, наличие места осмотра транспортного средства (ямы) и соответствующего оборудования. Отметку механика может сделать и директор организации, если у него имеется соответствующее образование.
При заключении договора со сторонней организацией необходимо наличие сертификата у этой организации на оказание таких услуг.
Бухгалтерский и налоговый учет услуг (работы) механика и медицинского работника будет зависеть от формы заключения трудовых отношений с данными специалистами с соответствующим отражением хозяйственных операций.
Если эти специалисты являются штатными работниками, то согласно штатному расписанию и должностной инструкции начисленная им заработная плата и начисления на нее в ФСЗН и Белгосстрах относятся на себестоимость и учитываются при налогообложении прибыли (подп. 3.1 и подп. 3.20, 3.21 Основных положений по составу затрат N 210/161/151, ст. 130 НК).
Если эти специалисты работают по договору подряда и расчеты с ними производит непосредственно сама организация, то выплата вознаграждения им за выполненные работы (оказанные услуги) и отчисления от суммы вознаграждения в ФСЗН и Белгосстрах относятся на себестоимость и учитываются при налогообложении прибыли (подп. 14.1.24 и подп. 3.20, 3.21 Основных положений по составу затрат N 210/161/151, ст. 130 НК).
Если, например, в штате организации нет таких специалистов и услуги данных специалистов будут оформлены договорами со сторонними организациями, то согласно подп. 3.8.2 и 3.9 Основных положений по составу затрат N 210/161/151 затраты по оказанию услуг механика и медицинского работника будут включены в себестоимость продукции работ (услуг). И будут включаться при налогообложении прибыли (ст. 130 НК).
4. ПОЛУЧЕНИЕ МЕЖДУНАРОДНОГО СЕРТИФИКАТА ТЕХНИЧЕСКОГО ОСМОТРА ТРАНСПОРТНОГО СРЕДСТВА
Для получения лицензии на право осуществления деятельности в области автомобильного транспорта соискателем лицензии согласно дополнительному перечню представляется список транспортных средств, заявляемых для осуществления лицензируемой деятельности (с указанием категории, марок, регистрационных знаков), соответствующих требованиям нормативных правовых актов, в том числе технических нормативных правовых актов, и международных договоров Республики Беларусь в области автомобильного транспорта (п. 123 Положения N 450).
Транспортные средства, используемые в процессе осуществления международных грузовых перевозок, например седельный тягач и полуприцеп, как правило, являются основными средствами транспортной организации. Бухгалтерский и налоговый учет основных средств ведется в соответствии с Инструкцией N 118, Инструкцией N 37/18/6, Инструкцией N 127, НК.
Согласно п. 337 Правил N 970 международные автомобильные перевозки грузов могут выполняться на:
транспортных средствах категорий "B" и "C", разрешенный максимальный вес которых не превышает 7500 кг, водителями не моложе 18 лет с общим стажем работы в качестве водителя транспортных средств категорий "B" и "C" не менее двух лет, имеющими свидетельство о профессиональной компетентности, выданное в установленном порядке;
других транспортных средствах категорий "C" и "E" водителями не моложе 21 года с общим стажем работы в качестве водителя транспортных средств категорий "C" и "E" не менее двух лет, в том числе не менее одного года в качестве водителя категории "E", имеющими свидетельство о профессиональной компетентности, выданное в установленном порядке.
Одним из документов, который должен иметь при себе водитель при осуществлении МАГ (при необходимости этого документа в государстве пребывания), является международный сертификат технического осмотра транспортного средства (МСТО) для подтверждения соответствия колесного транспортного средства (ТС) требованиям Соглашения еуТО (п. 2 Инструкции N 19).
МСТО выдается на каждую единицу транспортного средства.
5. ОБЯЗАТЕЛЬНОЕ СТРАХОВАНИЕ ГРАЖДАНСКОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТИ ВЛАДЕЛЬЦЕВ ТРАНСПОРТНЫХ СРЕДСТВ
Если при перевозках грузов в международном сообщении организация использует, например, седельный тягач Вольво FH 13,42 и полуприцеп Шмитц SCS 24L 13,62, то по обоим этим транспортным средствам должно быть проведено обязательное страхование гражданской ответственности владельцев транспортных средств за вред, причиненный юридическим и физическим лицам при использовании этих средств в дорожном движении на территории Республики Беларусь и при выезде за ее пределы в страны - члены системы "Зеленая карта", с уполномоченными организациями которых Белорусское бюро по транспортному страхованию заключило соглашение о таком страховании (п. 119 Положения N 530).
5.1. Внутреннее страхование и страхование "Зеленая карта"
В любом случае, чтобы доехать до границы, мы движемся по территории Республики Беларусь, соответственно договоры обязательного страхования гражданской ответственности будут двух видов: внутреннего и "Зеленая карта" (п. 122 Положения N 530).
Кроме Положения N 530, порядок проведения обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств регулируется Инструкцией к Приказу N 27-од.
Договор заключается на каждое транспортное средство (п. 23 Инструкции к Приказу N 27-од).
Рассмотрим условный пример видов обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств по седельному тягачу Вольво FH 13,42.
По внутреннему страхованию заключен договор сроком на один год (п. 132 Положения N 530), размер страхового взноса составляет 105340 бел.руб. (п. 128 Положения N 530). По договору "Зеленая карта" срок действия также один год (п. 134 Положения N 530), размер страхового взноса - 320 евро (ч. 2 п. 128 Положения N 530). Курс на дату оплаты за 1 евро равен 3845,07 бел.руб. Конечные даты действия договоров указаны в страховом свидетельстве и страховом сертификате. Согласно учетной политике организации приведенные в примере страховые взносы списываются равными долями в течение сроков, указанных в соответствующих документах. В бухучете организации хозяйственные операции, связанные с уплатой и списанием вышеуказанных страховых взносов, будут отражены следующим образом:
Бухгалтерский учет обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств по полуприцепу Шмитц SCS 24L 13,62 аналогичен.
Напомним, что оригиналы страхового свидетельства и страхового сертификата на протяжении всего срока их действия должны находиться у водителя соответствующего транспортного средства, находящегося в рейсе, и передаваться следующему водителю на следующий рейс.
5.2. Страховое возмещение вреда по договору обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств
Согласно п. 124 Положения N 530 страховым случаем является факт причинения вреда жизни, здоровью и (или) имуществу потерпевшего в период действия договора внутреннего или пограничного страхования либо договора страхования "Зеленая карта", действительного на территории Республики Беларусь, в результате дорожно-транспортного происшествия, в связи с чем предусмотрена выплата страхового возмещения в соответствии с Положением N 530.
Размер вреда при повреждении, гибели (уничтожении) транспортного средства и суммы страхового возмещения в этих случаях определены п. 158 Положения N 530.
Бухгалтерский и налоговый учет страховых случаев зависит от того, является или не является организация пострадавшей стороной.
Основными нормативно-правовыми документами в данном учете являются Инструкция N 89 (счет 92 "Внереализационные доходы и расходы"), Инструкция N 181, Инструкция N 182, НК.
6. ДОБРОВОЛЬНОЕ СТРАХОВАНИЕ КАСКО
Итак, при осуществлении МАГ транспортное средство до границы Республики Беларусь движется по территории Республики Беларусь.
Страхование КАСКО в отношении транспортных средств является добровольным видом страхования имущества юридического лица (п. 3, подп. 4.2 Положения N 530).
Согласно подп. 3.21 Основных положений по составу затрат N 210/161/151 в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются страховые взносы по перечню видов добровольного страхования и в размерах, определяемых Президентом Республики Беларусь. Этот перечень установлен Указом N 280, в соответствии с которым в затраты по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг), учитываемые при налогообложении, включаются страховые взносы по страхованию имущества юридического лица, участвующего в процессе производства продукции, товаров (выполнения работ, оказания услуг), в том числе наземных транспортных средств в их фактическом размере.
Отражение хозяйственных операций в бухгалтерском учете по добровольному страхованию КАСКО, например седельного тягача или полуприцепа либо в сцепке седельного тягача и полуприцепа, аналогично примеру в подразделе 5.1 пособия.
7. ИСПОЛНЕНИЕ ДОГОВОРОВ (С УКАЗАНИЕМ ОСОБЕННОСТЕЙ ДОКУМЕНТАЛЬНОГО ОФОРМЛЕНИЯ)
Для исполнения договоров по международным автомобильным грузоперевозкам требуется оформление определенного перечня документов.
Так, например, водитель, выполняющий международные автомобильные перевозки грузов, дополнительно к перечисленным в ч. 1 п. 340 Правил N 970 документам должен иметь документы согласно ч. 2 п. 340 Правил N 970.
Рассмотрим порядок учета расходов, связанных с приобретением и использованием некоторых из них.
7.1. Разрешение на проезд по территориям иностранных государств
Инструкцией N 56, разработанной Министерством транспорта и коммуникаций Республики Беларусь, установлен порядок распределения и использования разрешений на проезд транспортных средств, зарегистрированных в Республике Беларусь, по территории иностранных государств при выполнении международных автомобильных перевозок (ст. 10 Закона N 278-З).
Перечень документов, представляемых перевозчиками при обращении за выдачей разрешений на проезд автомобильных транспортных средств Республики Беларусь по территориям иностранных государств, указан в п. 2 Перечня N 1646 (п. 6 Инструкции N 56).
Порядок распределения и выдачи, использования, возврата и изъятия разрешений ЕКМТ установлен гл. 4, 5, 6 Инструкции N 56.
Разрешение ЕКМТ - многостороннее разрешение, действительное в течение периода времени, указанного в нем, для осуществления неограниченного числа перевозок грузов между странами - участницами ЕКМТ и транзитом через территорию одной или нескольких стран - участниц ЕКМТ транспортными средствами, зарегистрированными в стране - участнице ЕКМТ (п. 3 Инструкции N 56).
Налоговая база сбора за выдачу разрешений определяется исходя из количества выданных плательщику разрешений на проезд автомобильных транспортных средств Республики Беларусь по территориям иностранных государств (п. 2 ст. 228 НК).
Ставки сбора за выдачу разрешений устанавливаются в размерах согласно приложению 12 к НК (п. 3 ст. 228 НК).
Сумма сбора за выдачу разрешений исчисляется как произведение налоговой базы и ставки сбора за выдачу разрешений.
Уплата сбора за выдачу разрешений производится до получения разрешений на проезд автомобильных транспортных средств Республики Беларусь по территориям иностранных государств.
Сбор за выдачу разрешений уплачивается в белорусских рублях путем перечисления денежных средств в безналичном порядке либо наличными денежными средствами через кассу банка или кассу Транспортной инспекции Министерства транспорта и коммуникаций Республики Беларусь, расположенные в автодорожных пунктах пропуска через Государственную границу Республики Беларусь (ст. 229 НК).
Согласно ст. 230 НК суммы сбора за выдачу разрешений включаются организациями и индивидуальными предпринимателями в затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении.
Данные разрешения являются бланками строгой отчетности и подлежат обязательной регистрации в Государственном реестре бланков строгой отчетности (Инструкция N 196). Перечень БСО, включенный в Государственный реестр, размещен на сайте www.minfin.gov.by/rmenu/gosznak/accounting/.
Рассмотрим на условном примере в таблице отражение в бухучете организации хозяйственных операций, связанных с получением и использованием бланков разрешений на проезд.
Организацией оплачены, получены и использованы в отчетном месяце бланки разрешений на проезд (дазволы на мiжнародную перавозку грузаў аўтамабiльным транспартам): в Германию (Евро 5) - 1 шт. по ставке 28000 бел.руб., в Россию - 1 шт. по ставке 17500 бел.руб. Таблица
Следует отметить, что стоимость испорченных или просроченных (с истекшим сроком действия) бланков разрешений на проезд по территориям иностранных государств списывается на счет 92 "Внереализационные доходы и расходы" как результат от операций, непосредственно не связанных с производственной деятельностью организации (Инструкция N 89, Инструкция N 196).
Разрешение ЕКМТ подлежит возврату в Транспортную инспекцию Министерства транспорта и коммуникаций Республики Беларусь в течение месяца со дня окончания срока его действия (п. 34 Инструкции N 56).
Как правило, получение и сдачу использованных бланков разрешений на проезд в организации осуществляет лицо, ответственное за организацию и выполнение автомобильных перевозок (подп. 121.2 Положения N 450, ст. 16 Закона N 278-З, Положение N 971).
Согласно законодательным актам, указанным в предыдущем абзаце, подп. 3.14.8 Основных положений по составу затрат N 210/161/151, Инструкции N 89 и ст. 130 НК затраты, связанные с получением свидетельства о профессиональной компетентности международного автомобильного перевозчика, относятся на себестоимость продукции, работ (услуг) и учитываются при налогообложении.
Согласно ч. 11 подп. 1.3 ст. 163 НК и п. 6 Перечня N 115 такое обучение не облагается подоходным налогом и страховыми взносами.
Для удобства учета полученных и сданных в Транспортную инспекцию Министерства транспорта и коммуникаций Республики Беларусь бланков разрешений на проезд по иностранным территориям специалистом, ответственным за организацию и выполнение автомобильных перевозок, может вестись в организации книга (журнал) примерно со следующими графами (пример произвольной формы):
При необходимости можно добавить графы с дополнительной информацией.
7.2. Перевозка грузов с применением книжки МДП
Если организация проводит МАГ по процедуре МДП (п. а) ст. 1 Конвенции МДП), то она является пользователем (держателем) книжки МДП - основного контрольного документа этой процедуры (Положение МДП, Положение).
Книжка МДП состоит из четырех страниц: обложки, неотрывного желтого листа N 1/2 и корешка N 1/2, отрывных листов N 1 и корешков N 1 (белого цвета), отрывных листов N 2 и корешков N 2 (зеленого цвета) и протокола о дорожно-транспортных происшествиях (желтого цвета).
Комбинация отрывных листов и корешков (N 1 и N 2) предназначается, как правило, для использования в каждом государстве (отправления, транзита и назначения). Отрывной лист N 1 и корешок N 1, предназначенный для использования в таможнях отправления и таможнях ввоза, а отрывной лист N 2 и корешок N 2 - в таможнях вывоза и таможнях назначения.
Книжки МДП, используемые в настоящее время, состоят из 14 или 20 листов (т.е. из 7 или 10 комплектов) и предназначены соответственно для перевозки товаров транзитом через территорию 7 или 10 государств (подп. 3.1 Положения).
В Республике Беларусь книжки МДП выдаются Белорусской Ассоциацией международных автомобильных перевозчиков (БАМАП) (подп. 3.4 Положения).
Порядок учета испорченных или просроченных книжек МДП аналогичен порядку учета бланков разрешений на проезд (подраздел 7.1 пособия).
Так же, как и по бланкам разрешений на проезд, целесообразно вести книгу (журнал) учета по каждой полученной и сданной книжке МДП. Разработка такого документа, а также назначение лиц, ответственных за его заполнение, оформляются приказом по организации.
Обеспечение гарантий процедуры МДП определено п. 4 Постановления N 1996. Страховые организации Республики Беларусь осуществляют добровольное страхование ответственности перед таможенными органами согласно Конвенции МДП.
При этом платежи за страховые полисы (страховые взносы) по добровольному страхованию ответственности перед таможенными органами юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих перевозки грузов в международном автомобильном сообщении, относятся на себестоимость продукции (работ, услуг).
БАМАП вместе со счетом на оплату книжек МДП одновременно выписывает счет на оплату страховых взносов по добровольному страхованию ответственности перед таможенными органами в долларах США.
Отражение хозяйственных операций, связанных с оплатой страховых взносов, получением и списанием страховых полисов, аналогично учету книжек МДП.
Однако поскольку страховые взносы уплачиваются в порядке предоплаты, то величина взносов в белорусских рублях эквивалентно сумме в иностранной валюте по страховому договору уже определена. Соответственно стоимость страховых взносов по соответствующим использованным книжкам МДП можно отразить в бухгалтерском учете по курсу на дату оплаты.
Таким образом, списание стоимости страхового полиса на себестоимость продукции (товаров, работ, услуг) производится согласно подп. 1.4 Указа N 280, например, на дату оформления акта на списание соответствующих книжек МДП.
Еще следует отметить, что допущенный к процедуре МДП перевозчик до получения в БАМАП книжек МДП должен представить в БАМАП гарантии выполнения процедуры МДП, которые представляются в следующих формах:
банковская гарантия (договор-поручительство) таможенного гаранта (таможенный гарант - банк или иная небанковская кредитно-финансовая организация, получившие лицензию Национального банка Республики Беларусь на проведение операций в иностранной валюте, признанные в установленном порядке в качестве гаранта уплаты таможенных платежей и включенные в реестр, который ведет Государственный таможенный комитет Республики Беларусь (далее - ГТК);
внесение денежных сумм на депозитный счет БАМАП.
Сумму гарантии устанавливает БАМАП, исходя из рекомендаций Международного союза автомобильного транспорта и ГТК (п. 38 Положения МДП).
7.3. Применение тахографов при перевозках
При выполнении транспортными средствами международных автомобильных перевозок по территории Республики Беларусь должны применяться тахографы, если иное не предусмотрено международными договорами Республики Беларусь (ст. 18 Закона N 278-З).
Пунктом 347 Правил N 970 установлено, что грузовое транспортное средство, предназначенное для выполнения международных автомобильных перевозок грузов, должно иметь контрольное устройство (тахограф) в соответствии с требованиями Европейского соглашения.
Тахограф является средством контроля за соблюдением установленного режима труда и отдыха водителя транспортного средства. Данный технический прибор имеет регистрирующее устройство, которое записывает скорость, пройденный путь, режим труда и отдыха водителя. Хранить тахограммы по всем выполненным рейсам наниматель обязан в течение 12 месяцев (п. 31 Инструкции N 115/18).
Нормы о рабочем времени и времени отдыха для водителей автомобильного транспорта утверждены в Положении N 13, в частности в гл. 5 Положения N 13 - для водителей транспортных средств, обслуживающих международные автомобильные перевозки.
Частью 1 ст. 18.26 КоАП предусмотрены санкции за нарушение режима труда и отдыха водителей транспортных средств. Так, за управление транспортным средством при осуществлении международной автомобильной перевозки без контрольного устройства (тахографа), или с выключенным тахографом, а равно с незаполненными тахограммами либо без ведения регистрационных листков, отражающих режим труда и отдыха водителей, налагается штраф в размере от двадцати до пятидесяти базовых величин.
На сегодняшний день основными нормативными документами по применению тахографов на транспортных средствах являются:
а) Инструкция N 8. Так, согласно п. 9 Инструкции N 8 установка тахографа на транспортное средство должна осуществляться организацией - изготовителем транспортного средства или иной уполномоченной на это организацией, по п. 11 Инструкции N 8 поверка тахографов осуществляется при их установке, после ремонта или периодически в процессе эксплуатации;
б) Положение N 903 (о порядке выдачи разрешений) и Положение N 903 (карточки цифрового тахографа). Согласно п. 3 Положения N 903 (карточки цифрового тахографа) в зависимости от функционального назначения юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям, зарегистрированным в Республике Беларусь, имеющим в соответствии с законодательством право на выполнение автомобильных перевозок, которым транспортные средства, оборудованные цифровым тахографом и используемые для выполнения международных автомобильных перевозок, принадлежат на праве собственности или на иных законных основаниях, выдается карточка автомобильного перевозчика.
Для выдачи карточки автомобильного перевозчика юридическим лицом или индивидуальным предпринимателем представляются следующие документы:
Карточка является бланком строгой отчетности, который подлежит учету в электронной базе данных (п. 14 Положения N 903 (карточки цифрового тахографа));
в) Постановление N 46 в целях реализации норм Постановления N 903.
Исходя из вышеизложенного расходы организации будут связаны с приобретением либо заменой тахографов, их установкой, настройкой, поверкой и ремонтом, а также с приобретением и использованием карточек.
Бухгалтерский и налоговый учет данных видов расходов будет осуществляться в организации согласно ее учетной политике и законодательству Республики Беларусь.
8. РАСЧЕТЫ ЗА РУБЕЖОМ НАЛИЧНЫМИ ДЕНЕЖНЫМИ СРЕДСТВАМИ
Как правило, международная автомобильная перевозка грузов является командировкой для водителя и лиц, командированных вместе с ним. Соответственно возникают командировочные расходы, связанные с данной международной перевозкой за пределами Республики Беларусь, а также обязательства нанимателя по выдаче аванса командированному работнику. То есть предполагается выдача наличных денежных средств в иностранной валюте либо белорусских рублях.
8.1. Командировочные расходы при осуществлении международной автомобильной грузоперевозки
Командировочные расходы при осуществлении МАГ могут согласно условиям договора о перевозке включаться в провозную плату либо возмещаться заказчиком или иной стороной по поручению заказчика.
С 1 сентября 2010 г. вступила в силу Инструкция N 115, в которой содержатся изменения, касающиеся непосредственно направления в командировку за пределы Республики Беларусь водителей.
Задание на командировку должно носить конкретный характер (п. 4 Инструкции N 115). Так, в случае направления работника в служебную командировку за границу на транспорте нанимателя в задании должны быть прописаны маршрут и график движения работника и транспортного средства, которые должны максимально соответствовать реальности.
Согласно п. 8 Инструкции N 115 наниматель обязан выдать командированному работнику аванс в иностранной валюте и (или) белорусских рублях до выезда в командировку, ознакомить командированного работника с расчетом на выданный аванс, а также с порядком и сроками составления отчета о расходовании полученного аванса, ответственности за нецелевое использование и (или) невозвращение в установленный срок неиспользованных денежных средств, выданных под отчет (п. 10 Инструкции N 115).
Возмещение суточных производится в иностранной валюте с включением дня отъезда из Республики Беларусь и дня прибытия в Республику Беларусь по нормам, установленным для государства, в которое направлен работник в командировку.
За время следования по территории Республики Беларусь до дня отъезда из Республики Беларусь либо после дня прибытия в Республику Беларусь суточные за это время выплачиваются в белорусских рублях по нормам, установленным законодательством Республики Беларусь по оплате служебных командировок в пределах Республики Беларусь(п. 22 Инструкции N 115).
При выезде в командировку и возвращении обратно в тот же день работнику выплачиваются суточные в иностранной валюте в размере 50 процентов от нормы, установленной для государства, в которое направлен работник в командировку (п. 24 Инструкции N 115).
Следует отметить, что при выезде в командировку за границу и возвращении из-за границы обратно в течение одного и того же дня суточные выплачиваются только в иностранной валюте в размере 50 процентов от нормы, установленной для государства, в которое работник направлен в командировку. За этот день суточные по нормам, установленным для Республики Беларусь, не выплачиваются.
Организации негосударственной формы собственности, как и ранее, могут производить выплату аванса и возмещение суточных расходов и расходов по найму жилого помещения по нормам, определенным положением о командировании работников данной организации, утвержденным их высшим органом управления.
При этом подп. 3.13.4 Основных положений по составу затрат N 210/161/151 предусмотрено отнесение на себестоимость продукции (работ, услуг) командировочных расходов в пределах норм, установленных законодательством.
Водителям, осуществляющим международные автомобильные перевозки грузов, и лицам, командированным вместе с ними, в случае временной остановки в пути следования (для выполнения служебного поручения или по другим независящим от работника причинам) и в связи с этим пребывания на территории иностранного государства продолжительностью 12 и более часов (п. 27 Инструкции N 115) суточные выплачиваются по нормам, установленным для государства, в которое направлен работник в командировку.
При следовании работников на автотранспорте нанимателя по утвержденному маршруту в Российскую Федерацию и другие государства, где при пересечении границы отметка в документы для выезда из Республики Беларусь и (или) въезда в Республику Беларусь не вносится, подтверждением для возмещения иностранной валюты являются путевой лист с отметками о дате прибытия и дате выбытия из места пребывания, а также иные сопроводительные документы в соответствии с законодательством Республики Беларусь, например показания тахографа, карточки по оплате дорог, кассовые чеки и квитанции и т.п.
Кроме того, этим работникам выдаются авансы в иностранной валюте на расходы за границей по:
По фактическим расходам на основе подтверждающих документов в оригинале производится возмещение указанных расходов, а также расходов по оплате:
Порядок и сроки представления отчета за полученные средства в иностранной валюте и (или) белорусских рублях, а также возврата неиспользованных сумм регламентируются законодательством Республики Беларусь (п. 48 Инструкции N 115).
Согласно подп. 3.13.4 Основных положений по составу затрат N 210/161/151 в себестоимость продукции, работ (услуг) включаются затраты на командировки, связанные с производственной деятельностью, по нормам, установленным законодательством. И согласно ст. 130 НК эти затраты в пределах норм учитываются при налогообложении.
Согласно подп. 1.6 ст. 131 НК затраты на командировки, произведенные сверх норм, установленных в порядке, определенном ТК, не учитываются при налогообложении.
8.1.1. Ремонт транспортного средства
Если в ходе международной автомобильной перевозки груза водитель произвел вынужденный мелкий ремонт с установкой запчастей (п. 32 Инструкции N 115), то по возвращении из командировки он должен составить акт установки (замены) запасных частей, использования материалов для восстановления работоспособности транспортного средства за пределами таможенной территории Республики Беларусь по форме согласно приложению к Постановлению N 74 (далее - акт).
Постановлением N 74 утверждена также Инструкция N 74.
Необходимость установки (замены) запасных частей, использования материалов на транспортное средство за пределами таможенной территории Республики Беларусь подлежит предварительному согласованию водителем с главным инженером, механиком или другим лицом, уполномоченным руководителем перевозчика (п. 2 Инструкции N 74).
Акт составляется водителем автомобиля непосредственно после завершения установки (замены) запасных частей, использования материалов для восстановления работоспособности транспортного средства (п. 3 Инструкции N 74).
Не позднее трех рабочих дней со дня возвращения водителя из командировки, не считая день прибытия, уполномоченное лицо, предварительно согласовавшее необходимость установки (замены) запасных частей, использования материалов для восстановления работоспособности транспортного средства, производит в акте подтверждающую отметку с указанием даты фактического согласования в соответствующей графе акта.
К акту прилагаются подлинники документов, подтверждающих приобретение и стоимость запасных частей, материалов, о чем указывается в акте (п. 5 Инструкции N 74).
Акт предъявляется в бухгалтерию не позднее трех рабочих дней со дня возвращения водителя из командировки, не считая день прибытия, совместно с авансовым отчетом о командировке для проверки соответствия стоимости установленных (замененных) запасных частей, использованных материалов при восстановлении работоспособности транспортного средства.
Акт подписывается бухгалтером, который проводит проверку (п. 6 Инструкции N 74).
Акт утверждается руководителем перевозчика. В грифе акта "Утверждаю" указывается полное или краткое наименование перевозчика в соответствии с учредительными документами, свидетельством о государственной регистрации индивидуального предпринимателя, подпись и расшифровка подписи руководителя перевозчика (п. 7 Инструкции N 74).
Согласно подп. 3.8.2 Основных положений по составу затрат N 210/161/151 в себестоимость продукции работ (услуг) включаются затраты по поддержанию основных средств, используемых в предпринимательской деятельности, в рабочем состоянии (затраты на технический осмотр, уход, на проведение всех видов ремонта, включая затраты по разработке, утверждению и экспертизе проектно-сметной документации при проведении капитального ремонта основных средств, используемых в предпринимательской деятельности).
Соответственно все эти виды ремонта учитываются при налогообложении (ст. 130 НК).
8.1.2. Расчеты за топливо
Расчеты за топливо при осуществлении международных грузоперевозок могут осуществляться организацией либо безналичным путем, либо наличными.
Этот вид расходов является одним из самых затратных в формировании себестоимости услуг по МАГ.
Бухгалтерский и налоговый учет топлива (дизтоплива) ведется согласно учетной политике организации по нормам, разработанным на соответствующие транспортные средства. Списание топлива сверх норм, но в пределах норм, установленных Министерством транспорта и коммуникаций Республики Беларусь, организациями относится на затраты.
Согласно подп. 7.8 Основных положений по составу затрат N 210/161/151 в элементе "Материальные затраты" отражается стоимость приобретаемого со стороны топлива всех видов, расходуемого на технологические цели.
Учет топлива на бухгалтерских счетах ведется согласно Инструкции N 89.
В соответствии с п. 1 ст. 130 НК в затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении, включается стоимость использованного в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг) топлива, отражаемая в бухгалтерском учете.
Не учитываются при налогообложении затраты на оплату стоимости топливно-энергетических ресурсов, израсходованных сверх лимитов, доводимых до организаций в установленном порядке (подп. 1.7 ст. 131 НК).
8.1.3. Превышение нагрузки на ось
При оформлении договора на международную автомобильную перевозку груза в части договора, касающейся обязанностей заказчика, желательно предусмотреть возмещение перевозчику дополнительных расходов в случае превышения общего веса нагрузки на ось при предъявлении подтверждающих финансовых документов. 9. ГРУЗОСОПРОВОДИТЕЛЬНЫЕ ДОКУМЕНТЫ
Если законодательством предусмотрена необходимость оформления грузосопроводительных документов (сертификата соответствия, ветеринарного и фитосанитарного сертификатов, сертификата происхождения товаров и т.п.), заказчик автомобильной перевозки груза обязан обеспечить предоставление таких документов, оформленных надлежащим образом, автомобильному перевозчику вместе с транспортным документом.
Автомобильный перевозчик не обязан проверять правильность оформления грузосопроводительных документов.
На автомобильного перевозчика возлагается обязанность возмещения убытков, понесенных заказчиком автомобильной перевозки груза в случае утери или ненадлежащего использования грузосопроводительных документов (ст. 41 Закона N 278-З).
10. ФОРМИРОВАНИЕ ФАКТИЧЕСКОЙ СЕБЕСТОИМОСТИ
В связи с изданием 23 сентября 2010 г. Указа N 484 материал раздела 10 пособия по формированию состава затрат, включаемых в себестоимость услуг по МАГ, носит рекомендательный характер.
Согласно п. 2 Основных положений по составу затрат N 210/161/151 себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку затрат, произведенных в процессе производства и реализации продукции, товаров, работ, услуг.
В соответствии с п. 1 ст. 130 НК затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении, представляют собой стоимостную оценку использованных в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов и иных расходов на их производство и реализацию, отражаемых в бухгалтерском учете.
При формировании себестоимости услуг международных автомобильных перевозок грузов кроме Основных положений по составу затрат N 210/161/151 также дополнительно учитываются затраты, входящие в себестоимость продукции (работ, услуг) в организациях, осуществляющих транспортную деятельность, согласно подп. 1.4.5 Постановления N 18.
Основными затратными статьями в себестоимости услуг международных автомобильных грузоперевозок являются в основном расходы на топливо, амортизацию транспортных средств, заработную плату персонала, занятого в этой области, и командировочные расходы. Именно они являются направляющими в формировании платы за грузоперевозку.
Суммы налога на добавленную стоимость, указанные в первичных учетных документах при приобретении перечисленных в п. 3, 4, 6, 7, 8 табл. раздела 10 пособия товаров, работ и услуг, на основании ст. 107 НК принимаются к вычету из общей суммы налога на добавленную стоимость, определенной в организации в соответствии со ст. 103 НК.
10.1. Особенности формирования себестоимости с учетом международных правил Инкотермс 2000
По международным правилам при оформлении международных договоров указываются права, обязанности и ответственность участников с использованием терминологии Инкотермс, разработанных Международной торговой палатой, потому что в зависимости от условий международного договора формируются расходы по транспортировке и страхованию импорта товара, которые, в свою очередь, включаются в цену товара.
Целью Инкотермс является обеспечение комплекта международных правил по толкованию наиболее широко используемых торговых терминов в области внешней торговли. Таким образом, можно избежать или, по крайней мере, в значительной степени сократить неопределенность различной интерпретации таких терминов в различных странах при заключении международных договоров купли-продажи, перевозки, страхования, финансирования (аккредитации) (п. 1 Инкотермс).
От выбранного термина будут зависеть и условия международного договора грузоперевозки: "E", "F", "C", "D" (п. 5 Инкотермс).
Наиболее используемыми на сегодняшний день терминами являются EXW и CIP.
Следует помнить, что Инкотермс не регулируют передачу права владения или права перехода права собственности на товары.
Таким образом, роль перевозчика по Инкотермс заключается в предоставлении транспортного документа, подтверждающего доставку товара от продавца покупателю. Так как расходы по транспортировке, страхованию, таможенной очистке в зависимости от условий по Инкотермс несет либо продавец, либо покупатель, то у перевозчика это будет вознаграждение (провозная плата) за МАГ, а расходы будут либо возмещаться, либо включаться в себестоимость уже исходя из отношений договора между продавцом и перевозчиком (покупателем и перевозчиком).
11. ФОРМИРОВАНИЕ ТАРИФОВ НА МЕЖДУНАРОДНЫЕ ПЕРЕВОЗКИ ГРУЗОВ
В Республике Беларусь на товары (работы, услуги), за исключением случаев, предусмотренных Законом N 255-З, применяются свободные цены (тарифы) (ст. 6 Закона N 255-З).
Согласно п. 14 Инструкции N 183 цены на товары и тарифы на услуги (работы), реализуемые за пределы республики, формируются в соответствии с п. 5 Инструкции N 183 в валюте, определяемой в соответствии с законодательством. Пунктом 5 Инструкции N 183 установлено, что отпускные цены на товары и тарифы на услуги (работы) формируются с учетом конъюнктуры рынка на основе плановой себестоимости, налогов и неналоговых платежей, прибыли.
Затраты включаются в плановую себестоимость в соответствии с законодательством, определяющим состав затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг). При этом могут использоваться отраслевые рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) с учетом принятой субъектом предпринимательской деятельности учетной политики.
Затраты, включаемые в себестоимость, рассчитываются по нормам (нормативам), утверждаемым субъектом предпринимательской деятельности, если иное не установлено законодательством.
Налоги и неналоговые платежи включаются в отпускные цены и тарифы в размерах и порядке согласно законодательству.
При осуществлении международных автомобильных перевозок грузов действует свободное ценообразование. Так, согласно подп. 1.17 Указа N 285 не регулируются цены на услуги по перевозке грузов и пассажиров всеми видами транспорта из-за ее пределов или транзитом через территорию Республики Беларусь, за исключением товаров (работ, услуг), поставляемых за пределы республики, цены на которые в соответствии с Указом N 285 регулируются Советом Министров Республики Беларусь, республиканскими органами государственного управления.
Что касается внутриреспубликанских перевозок грузов автомобильным транспортом, то тарифы на эти услуги формируются на основании Положения N 74/8.
Соответственно тарифы на услуги по международным автомобильным грузоперевозкам формируют перевозчики. Цена (стоимость, провозная плата) такой услуги и условия расчетов за нее указываются в договоре между заказчиком и перевозчиком.
По договоренности сторон условия договора могут содержать обязанность заказчика по возмещению каких-либо дополнительных расходов, связанных с оказанием конкретной международной грузоперевозки перевозчиком.
С учетом вышеизложенного стоимость данной услуги просчитывается организацией-перевозчиком самостоятельно, как правило, отдельно по каждой конкретной грузоперевозке.
В разделе 10 пособия представлена таблица фактической себестоимости международных автомобильных перевозок грузов, которую можно использовать как примерную калькуляцию для предварительного расчета стоимости планируемой международной грузоперевозки. В такой расчет кроме затрат по себестоимости можно внести необходимые графы и строки, например:
С учетом фактических расходов предыдущего месяца можно разработать форму расчета услуги по международной автомобильной перевозке грузов, например, по одной ездке, в которой будет использоваться для расчета провозной платы показатель возможных затрат на осуществление данной услуги на тонно-километр пробега в иностранной валюте.
Следует отметить, что в августе 2010 г. появились два новых документа, касающихся применения норм затрат. Это Нормы времени на перевозку грузов автомобильным транспортом и Нормы затрат на техническое обслуживание и ремонт подвижного состава автомобильного транспорта. Данные нормы будут использоваться в целях планирования и ценообразования более, чем в целях бухгалтерского учета.
Поэтому для определения стоимости международной грузовой перевозки эти нормы можно применить в качестве методических рекомендаций.
12. ОТРАЖЕНИЕ ВЫРУЧКИ ОТ РЕАЛИЗАЦИИ УСЛУГ ПО МЕЖДУНАРОДНОЙ ПЕРЕВОЗКЕ ГРУЗОВ
Порядок оплаты автомобильной перевозки груза устанавливается в соответствующем договоре, если иное не предусмотрено актами законодательства Республики Беларусь (п. 95 Правил N 970).
Причитающаяся автомобильному перевозчику плата за автомобильную перевозку грузов и другие услуги должна вноситься заказчиком автомобильной перевозки авансом в виде платежных документов (платежных поручений или требований, чеков, векселей, аккредитивов) или наличными деньгами в соответствии с нормативными правовыми актами Национального банка Республики Беларусь.
По соглашению между заказчиком автомобильной перевозки и автомобильным перевозчиком грузы могут быть приняты к автомобильной перевозке до внесения провозной платы. В случае несвоевременного внесения провозной платы с заказчика автомобильной перевозки взыскивается пеня от суммы платежей за каждый день просрочки. Размер пени определяется в соответствующем договоре (п. 96 Правил N 970).
Окончательный расчет за автомобильную перевозку грузов производится ее заказчиком на основании счета за выполненную автомобильную перевозку автомобильным перевозчиком. Основанием для выписки этого счета служит товарно-транспортная накладная, а при обслуживании на условиях почасовой оплаты - данные путевых листов, заверенные грузоотправителем (грузополучателем) (п. 99 Правил N 970).
Для окончательного расчета автомобильный перевозчик должен в 10-дневный срок выписать заказчику автомобильной перевозки счет за выполненную автомобильную перевозку и приложить соответствующие документы, если иной порядок расчета не установлен в соответствующем договоре (п. 100 Правил N 970).
Автомобильный перевозчик может удерживать перевозимые грузы, если заказчик автомобильной перевозки имеет перед ним просроченную дебиторскую задолженность за выполненную транспортную работу (п. 101 Правил N 970).
Следовательно, на сумму услуги, указанную в договоре на международную автомобильную перевозку грузов, заказчику - плательщику перевозки (отправителю, получателю, экспедитору) перевозчиком будет выписан счет на оплату, к которому будет приложена четвертая страница CMR-накладной, служащая основанием для расчетов (ч. 6 п. 3 Инструкции N 23).
Не следует забывать, что после доставки груза водитель (экспедитор) не менее трех страниц, в том числе вторую, третью и четвертую страницы, CMR-накладной представляет получателю, который на всех страницах обязан заполнить графу 24 "Груз получен".
В графе 24 "Груз получен" получатель указывает дату получения груза, время прибытия автомобиля под разгрузку и убытия после ее окончания в часах и минутах.
Именно эта дата является фактической датой оказания услуг при осуществлении МАГ.
Далее материально ответственное лицо получателя ставит свою подпись (с расшифровкой) и печать (штамп), которыми удостоверяется факт приема груза (п. 29 Инструкции N 23).
Дата, указанная в графе 24 CMR-накладной, является фактической датой оказания услуг при осуществлении МАГ.
Согласно ч. 3 п. 1 ст. 100 НК днем выполнения работ (оказания услуг) признается дата передачи выполненных работ (оказанных услуг) в соответствии с оформленными документами (приемо-сдаточные акты и другие аналогичные документы).
Соответственно моментом фактической реализации услуг МАГ согласно условиям договора может быть либо дата CMR-накладной (графа 24), либо дата акта оказанных услуг.
Согласно п. 8 Инструкции N 181 выручка от реализации отражается в бухгалтерском учете на момент ее признания в соответствии с учетной политикой организации:
при признании в бухгалтерском учете выручки от реализации по мере отгрузки товаров, готовой продукции, выполнения работ, оказания услуг (метод начисления) - по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и других счетов учета расчетов в корреспонденции с кредитом счета 90 "Реализация";
при признании в бухгалтерском учете выручки от реализации по мере оплаты отгруженных товаров, готовой продукции, выполненных работ, оказанных услуг - по дебету счетов 50 "Касса", 51 "Расчетный счет", 52 "Валютные счета", 55 "Специальные счета в банках", счетов учета расчетов и других счетов в корреспонденции с кредитом счета 90 "Реализация".
Бухгалтерский учет реализации активов за иностранную валюту изложен в п. 24 Инструкции N 199 по методу определения выручки "по оплате" отгруженных активов, в п. 25 Инструкции N 199 - учет реализации активов по методу определения выручки "по отгрузке".
В случае возникновения курсовых разниц при расчетах в иностранной валюте отражение их в бухгалтерском и налоговом учете производится на основании Декрета N 15, Инструкции N 199, Инструкции N 89 и НК.
В случае оплаты за услуги международной грузоперевозки в белорусских рублях эквивалентно определенной договором сумме в иностранной валюте (или условных денежных единицах) согласно договору либо при расчетах по обязательствам, выраженным в иностранной валюте, размер которых определяется исходя из эквивалента иной иностранной валюты (или условной денежной единицы) согласно договору, возникающие при этом суммовые разницы учитываются в бухгалтерском и налоговом учете на основании Инструкции N 181, Инструкции N 89, НК.
13. ОБЯЗАТЕЛЬНАЯ ПРОДАЖА ВАЛЮТЫ
В случае расчетов согласно условиям договора за международную грузовую перевозку организацией-заказчиком в иностранной валюте путем перечисления этой валюты на счет организации-перевозчика у последней возникают операции по продаже (обязательной) иностранной валюты (п. 1 Указа N 452).
Порядок осуществления обязательной продажи на внутреннем валютном рынке установлен в Инструкции N 129.
Размер обязательной продажи иностранной валюты юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями составляет 30 процентов суммы выручки в иностранной валюте (п. 3 Инструкции N 129).
Обязательная продажа иностранной валюты не осуществляется по выручке в иностранной валюте, поступающей юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям, имеющим специальные разрешения (лицензии) на осуществление перевозок пассажиров и грузов (исключая технологические внутрихозяйственные перевозки пассажиров и грузов, выполняемые юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями для собственных нужд) автомобильным, внутренним водным, морским транспортом, деятельности в области авиации, транспортно-экспедиционной деятельности, и направляемой ими в течение 30 дней со дня поступления на счет для оплаты расходов на транспортировку, страхование и экспедирование пассажиров и грузов, а также на уплату налогов и сборов в иностранной валюте, связанных с транспортировкой пассажиров и грузов (подп. 4.3 п. 4 Указа N 452).
Операции по обязательной продаже иностранной валюты отражаются в бухгалтерском учете на счете 91 "Операционные доходы и расходы" (п. 26 Инструкции N 199).
По кредиту счета 91 "Операционные доходы и расходы" отражается сумма в белорусских рублях, причитающаяся за проданную иностранную валюту по курсу ее продажи, в корреспонденции с дебетом счетов учета денежных средств или расчетов (51 "Расчетный счет", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами") (п. 27 Инструкции N 199).
По дебету счета 91 "Операционные доходы и расходы" отражается стоимость проданной иностранной валюты, пересчитанная в белорусские рубли по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь на дату ее продажи, а также расходы, связанные с продажей иностранной валюты, в корреспонденции с кредитом счетов учета денежных средств или расчетов (52 "Валютные счета", 57 "Переводы в пути", 51 "Расчетный счет", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами") (п. 28 Инструкции N 199).
Курсовые разницы, возникающие в результате переоценки стоимости иностранной валюты и дебиторской задолженности при изменении Национальным банком Республики Беларусь курсов иностранных валют, отражаются по дебету (кредиту) счетов учета денежных средств или расчетов (52 "Валютные счета", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", 57 "Переводы в пути") в корреспонденции с кредитом (дебетом) счета 92 "Внереализационные доходы и расходы" (п. 29 Инструкции N 199).
14. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ УСЛУГ ПО МЕЖДУНАРОДНОЙ ПЕРЕВОЗКЕ ГРУЗОВ
Бухгалтерский учет по международным автомобильным грузоперевозкам в части формирования фактической себестоимости представлен в разделе 10 пособия.
В пособии рассмотрен порядок бухгалтерского учета основных статей расходов и учета выручки.
В общем и целом отражение хозяйственных операций на счетах учета по МАГ зависит от перечня всех фактических затрат, связанных с осуществлением каждой отдельно произведенной международной перевозки, вытекающих из условий договора перевозки.
Такой перечень фактических затрат примерно будет соответствовать Перечню N 44.
Затраты в иностранной валюте, относящиеся на расходы по транспортировке груза, а также на уплату налогов и сборов в иностранной валюте, связанных с транспортировкой грузов, по автомобильной перевозке, представлены в следующем перечне:
15. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ УСЛУГ ПО ПЕРЕВОЗКЕ ГРУЗОВ, НУЛЕВАЯ СТАВКА НДС ПО ТРАНСПОРТНЫМ УСЛУГАМ
К экспортируемым транспортным услугам, облагаемым НДС по ставке в размере ноль (0) процентов (подп. 1.1.1 ст. 102 НК), относятся услуги по перемещению грузов, пассажиров и багажа автомобильным, воздушным, железнодорожным, морским, речным и другими видами транспорта (комбинацией этих видов транспорта) за пределы либо за пределами Республики Беларусь, из-за ее пределов, а также транзитом через территорию Республики Беларусь, включая частичное оказание этих услуг на ее территории.
Для стран - участниц таможенного союза согласно подп. 5) п. 1 ст. 3 Протокола по услугам так же, как и в подп. 1.5 ст. 33 НК, местом реализации транспортных услуг признается территория Республики Беларусь, если эти услуги оказываются налогоплательщиком (плательщиком) Беларуси, даже если перемещение грузов фактически происходит за пределами территории Республики Беларусь.
Так как транспортная услуга определяется как экспортная в зависимости от маршрута международной грузовой перевозки либо перемещения пассажиров и багажа, то не имеет значения, резидентом какой страны является организация - заказчик перевозки (перемещения).
Экспортируемые транспортные услуги облагаются НДС по ставке в размере ноль (0) процентов при оформлении их международными транспортными или товарно-транспортными документами либо иными международными документами.
Основанием для применения ставки НДС в размере ноль (0) процентов при реализации экспортируемых транспортных услуг является представление плательщиком в налоговый орган по месту постановки на учет реестра международных транспортных или товарно-транспортных документов с указанием номеров международных транспортных или товарно-транспортных документов, подтверждающих оказание экспортируемых транспортных услуг (п. 4 ст. 102 НК).
Согласно подп. 23.1 п. 23 ст. 107 НК вычет сумм НДС производится в полном объеме: по товарам (работам, услугам), при реализации которых обложение НДС осуществляется по ставке ноль (0) процентов, - в случае представления плательщиком в налоговый орган по месту постановки на учет документов (их копий), предусмотренных п. 2 - 8 ст. 102 НК, и поступления выручки от реализации этих товаров (работ, услуг) на счета плательщиков в банках Республики Беларусь либо на открытые на основании разрешения Национального банка Республики Беларусь счета плательщиков в банках, являющихся таковыми в соответствии с законодательством иностранного государства, с местом нахождения за пределами территории Республики Беларусь или в случае ввоза товаров, выполнения работ, оказания услуг по осуществленным в соответствии с законодательством товарообменным (бартерным) операциям.
Значит, вычет НДС в полном объеме будет осуществляться по оборотам с нулевой ставкой, по которым поступила оплата от организации-заказчика на счет организации-плательщика. Из этого следует, что в случае получения аванса водителем от нерезидента за границей и по причине непоступления данной суммы на счет организации-перевозчика вычет сумм "входного" НДС в полном объеме будет осуществляться по обороту по нулевой ставке в пределах оплаты, поступившей на счет. Распределение вычетов по неоплаченным оборотам по нулевой ставке производится на суммы налога, исчисленного от операций по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав.
Если по условию договора перевозки по прибытии к месту назначения в Республике Беларусь груз едет дальше в следующий пункт разгрузки на территории Республики Беларусь, то провозная плата как услуга, оказанная на территории Республики Беларусь, будет облагаться НДС по ставке 20% за этот участок маршрута (подп. 1.1 ст. 93 НК, подп. 1.3.1 ст. 102 НК).
15.1. Налог на прибыль по международной перевозке грузов, иные налоги и сборы согласно НК
Организации, осуществляющие МАГ, согласно ст. 125 НК признаются плательщиками налога на прибыль.
Объектом налогообложения налогом на прибыль у таких организаций признаются валовая прибыль, а также дивиденды и приравненные к ним доходы, признаваемые таковыми в соответствии с п. 1 ст. 35 НК, начисленные белорусскими организациями (п. 1 ст. 126 НК).
Для белорусских организаций это сумма прибыли от реализации услуг по МАГ и внереализационных доходов, уменьшенных на сумму внереализационных расходов.
Для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, это сумма прибыли иностранной организации, полученная через постоянное представительство на территории Республики Беларусь от реализации услуг по МАГ и внереализационных доходов, уменьшенных на сумму внереализационных расходов (п. 2 ст. 126 НК).
Валовая прибыль белорусской организации исчисляется с учетом прибыли (убытка) от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов, уменьшенных на сумму внереализационных расходов от деятельности за пределами Республики Беларусь, по которой она зарегистрирована в качестве плательщика налогов иностранного государства (п. 3 ст. 126 НК).
Прибыль (убыток) от оказания услуг по международным грузоперевозкам определяется как положительная (отрицательная) разница между выручкой (провозной платой) от их реализации, уменьшенной на суммы налогов и сборов, уплачиваемых из выручки (провозной платы), и затратами по производству и реализации данных услуг, учитываемыми при налогообложении (п. 1 ст. 127 НК).
Организация-перевозчик кроме услуг по МАГ может осуществлять другие виды деятельности (например, заниматься оптовой торговлей). В зависимости от учетной политики организации выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав отражается по оплате отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав либо по отгрузке товаров, выполнению работ, оказанию услуг, передаче имущественных прав (за исключением банков).
Напомним, днем оказания услуг по МАГ является дата, указанная в графе 24 CMR-накладной, оформленной в установленном порядке, либо дата акта (приемки-сдачи) оказания данных услуг (ст. 100 НК, п. 4 ст. 127 НК, п. 29 Инструкции N 23).
Если организацией - перевозчиком международных грузов получен доход от нерезидента Республики Беларусь (согласно законодательству государства нерезидента) и на его территории уплачен налог на доход от оказания этой услуги, то данный доход прибавляется к доходу организации, полученному на территории Республики Беларусь, а на сумму налога на прибыль, уплаченную на территории государства нерезидента Республики Беларусь, уменьшается сумма налога на прибыль от общей суммы дохода, полученного за отчетный период (п. 3 ст. 141 НК, п. 3 ст. 144 НК).
При расчете налога на прибыль от оказания услуг по МАГ затраты организацией-перевозчиком учитываются с учетом условий международных договоров и отраслевой специфики оказания этих услуг на основании ст. 130, 131 НК.
Установленный порядок расчета налога на прибыль определен гл. 14 НК, ставка налога на прибыль организации - перевозчика международных грузов по ст. 142 НК - 24%, если иное не определено статьей 142 НК.
Статьей 140 НК определена прибыль организации, освобождаемая от налога на прибыль. От налогообложения налогом на прибыль освобождается прибыль организаций, направленная в порядке и на условиях, установленных п. 2 - 4 ст. 140 НК, на финансирование капитальных вложений производственного назначения и жилищного строительства, а также на погашение кредитов банков, полученных и использованных на эти цели (подп. 1.1 ст. 140 НК).
Отчетным периодом по налогу на прибыль для плательщиков признается по их выбору календарный месяц или календарный квартал (подп. 2.1 ст. 143 НК).
В отличие от белорусских организаций, для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, отчетный период составляет календарный квартал (подп. 2.2 ст. 143 НК).
Порядок расчета налога на прибыль иностранных организаций-перевозчиков, осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, также регулируется гл. 14 НК.
Начисление и уплата прочих республиканских и местных налогов и сборов организациями-перевозчиками осуществляются на основании НК.
16. СТАТИСТИЧЕСКАЯ ОТЧЕТНОСТЬ ПО МЕЖДУНАРОДНЫМ ПЕРЕВОЗКАМ
Основными формами статистической отчетности при осуществлении автомобильных грузоперевозок являются:
С целью установления порядка организации и проведения выборочного государственного статистического наблюдения за тарифами на перевозку грузов по видам транспорта и видам сообщения в Республике Беларусь разработана Инструкция N 68.
|
|||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
2006-2017 © Auto-cargo.com
Комментарии